Finanziaria 2008: Fatturazione elettronica alla P.A.

Faccio il punto sull'obbligo di fatturazione elettronica alla P.A.

La legge finanziaria per il 2008 ha introdotto delle disposizioni (articolo 1, commi da 209 a 214) che rendono obbligatoria la fatturazione elettronica per gli operatori che hanno rapporti con la Pubblica amministrazione.

Prima di tutto riassumiamo le modalità di emissione e conservazione dei documenti in modalità digitale

Modalità di formazione digitale
I documenti informatici devono essere "statici non modificabili", ovvero devono rimanere immutabili nel tempo e privi di elementi che ne possano modificare la rappresentazione.
Le condizioni di staticità e immodificabilità si realizzano mediante l'assenza nel documento di "macroistruzioni" e "codici eseguibili".
Le macroistruzioni sono comandi interni al documento in grado, al verificarsi di determinati eventi, di apportare modifiche o variazioni dei dati contenuti in esso.
I codici eseguibili sono istruzioni che consentono all'elaboratore di modificare il contenuto di un documento informatico, anche senza che l'utente se ne accorga.

Modalità di emissione digitale

Il documento informatico deve offrire garanzia di integrità del contenuto e di autenticità dell'origine, grazie all'apposizione sullo stesso del riferimento temporale e della sottoscrizione elettronica.
Il riferimento temporale consiste in una informazione circa l'ora e la data che viene associata a uno o più documenti informatici.
Per sottoscrizione elettronica si intende l'apposizione sul documento informatico della firma elettronica qualificata, la quale conferisce al documento informatico pieno valore legale al pari di una tradizionale firma autografa apposta a un documento cartaceo.

In particolare per la fattura direttiva 2001/115/CE del 20 dicembre 2001, recepita nel nostro ordinamento con il decreto legislativo 52/2004, ha modificato l'articolo 21 del Dpr 633/72, introducendo la possibilità di emettere e archiviare la fattura in formato elettronico.
La fattura elettronica è il documento informatico per eccellenza che può non essere mai materializzato nel corso del suo ciclo di vita e che viene portato direttamente in conservazione con modalità digitale.
Esso deve essere predisposto, come tutti i documenti digitali, secondo specifiche modalità in modo da assicurare sia l'integrità del contenuto del documento sia l'autenticità dell'origine dello stesso.
Entrambe le condizioni sono realizzate, secondo quanto indicato dall'articolo 21 del Dpr 633/72, con l'apposizione su ciascuna fattura (o sul lotto delle fatture destinate a un unico soggetto) del riferimento temporale (che attesta la data in cui il documento è formato) e della firma elettronica qualificata dell'emittente, oppure con l'utilizzo di particolari sistemi di trasmissione dati (chiamati EDI); questi sistemi EDI, in base alla risoluzione 14/2008 del 31.01.2008, funzionano solo se esiste tra le parti un preventivo accordo nel quale è manifestata la volontà di volersi avvalere di tale sistema di trasmissione.
In assenza della volontà delle parti, la fattura non potrà essere considerata documento informatico, ma cartaceo e, pertanto, non potrà essere portato in conservazione direttamente con modalità digitale entro i termini previsti dalla normativa (15 giorni dall'emissione/ricevimento), bensì deve essere preventivamente materializzato su supporto fisico.

Sempre l'articolo 21, al comma 1, afferma che la fattura elettronica si considera emessa all'atto della sua trasmissione per via elettronica, cioè nel momento in cui il documento informatico viene inviato all'indirizzo elettronico del destinatario o pervenuto nella sua disponibilità.
Affinché la trasmissione elettronica delle fatture sia valida sono necessari alcuni requisiti:

• il documento non deve presentare macroistruzioni e codici eseguibili, a garanzia dell' immodificabilità e della staticità del documento informatico
• la presenza dell'assenso del destinatario a ricevere la fattura con modalità elettroniche.

Modalità di conservazione digitale
E' permessa la conservazione digitale sia dei documenti che nascono digitali e che vengono quindi conservati "direttamente" nella stessa forma, sia dei documenti che nascono analogici, i quali possono essere opportunamente dematerializzati e successivamente conservati in un archivio digitale.
Si ha una fase di memorizzazione, ovvero di trasposizione degli stessi su un qualsiasi idoneo supporto digitale, ed una di sottoscrizione elettronica e della marca temporale da parte del responsabile della conservazione, sull'insieme dei documenti o su un'evidenza informatica contenente l'impronta o le impronte dei documenti o insieme di essi.

Per la fattura fattura, l'articolo 39 del Dpr 633/72 specifica che le fatture elettroniche, trasmesse o ricevute in forma elettronica, sono archiviate elettronicamente, mentre le fatture elettroniche, consegnate o spedite in copia sotto forma cartacea, possono essere archiviate in forma elettronica.
In sostanza, la norma, mentre per le fatture elettroniche trasmesse elettronicamente prescrive l'obbligo della conservazione nella stessa forma, per le fatture elettroniche consegnate o spedite in copia sotto forma cartacea, prevede modalità alternative di conservazione.

La circolare 45/2005 del 19/10/2005 ha affermato che la scelta di una determinata modalità di conservazione (sia essa elettronica o analogica) in relazione a un periodo d'imposta è vincolante per tutti i documenti rientranti nella medesima categoria, cosicché con riferimento al documento fattura, l'obbligo della conservazione omogenea per tipologia di documenti grava non solo sull'emittente ma anche sul destinatario della fattura.
La circolare 36/2006 del 06.12.2006 concede la possibilità di coesistenza di fatture analogiche e fatture elettroniche, purché tutte le fatture emesse o ricevute, in relazione a ciascun cliente o fornitore, siano annotate in un apposito registro sezionale, e numerate progressivamente con una distinta La risoluzione 161/2007 del 09.07.2007 ha introdotto l'alternativa di istituire, anziché registri sezionali, blocchi sezionali distinti di un unico registro mentre, infine la risoluzione del 27 settembre 2007 n. 267 ha ammesso la possibilità di emettere e di conservare, nei confronti del medesimo cliente o fornitore, sia fatture analogiche che fatture elettroniche, ma solo nel caso in cui le fatture si riferiscono a diverse attività gestite con contabilità separata.

Il responsabile della conservazione può identificarsi con il contribuente o con un terzo dallo stesso nominato (affidamento in outsourcing del processo di conservazione sostitutiva). A sua volta, il responsabile può delegare, in tutto o in parte, le sue funzioni ad altre persone purché esse, come precisa l'articolo 5 della delibera Cnipa, "per competenza ed esperienza garantiscano la corretta esecuzione delle operazioni ad esse delegate".

L'ultima fase del procedimento di conservazione è la comunicazione (articolo 5 del Dm 23 gennaio 2004) in via telematica da parte del contribuente o responsabile della conservazione all'agenzia delle Entrate dell'impronta dell'archivio informatico, della sottoscrizione elettronica e della marca temporale.
Tale adempimento, non solo permette di cristallizzare il contenuto dei registri e dei documenti conservati di modo che i documenti stessi non possano essere più modificati, ma estende nel tempo la validità dei documenti ai fini fiscali, cosicché il contribuente non ha l'obbligo di rinnovare periodicamente le marche temporali apposte.

Finanziaria 2008 (legge 244/2007)
Mentre si è in attesa del provvedimento del direttore dell'agenzia delle Entrate che specifichi le tecniche necessarie per la comunicazione telematica dell'impronta dell'archivio informatico, la legge finanziaria per il 2008 ha ampliato l'ambito di applicazione della fatturazione elettronica e dell'archiviazione ottica, rendendola obbligatoria per gli operatori che hanno rapporti con la Pubblica amministrazione.
La legge specifica, al comma 209, che "al fine di semplificare il procedimento di fatturazione e registrazione delle operazioni imponibili…l'emissione, la trasmissione, la conservazione e l'archiviazione delle fatture emesse nei rapporti con le amministrazioni dello Stato, anche ad ordinamento autonomo, e con gli enti pubblici nazionali, anche sotto forma di nota, conto, parcella e simili, deve essere effettuata esclusivamente in forma elettronica, con l'osservanza del decreto legislativo 20 febbraio 2004, n. 52, e del codice dell'amministrazione digitale, di cui al decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82".

Entro il 31 marzo 2008 verranno stabilite con decreto le modalità operative per la gestione della procedura di fatturazione elettronica alla P.A.
A decorrere dal termine di tre mesi dalla data di entrata in vigore del decreto, le amministrazioni e gli enti statali "…non possono accettare le fatture emesse o trasmesse in forma cartacea né possono procedere ad alcun pagamento, nemmeno parziale, sino all'invio in forma elettronica".
La finanziaria prevede la possibilità di valutare l'opportunità di introdurre tale obbligo in maniera graduale al fine di consentire agli operatori interessati di dotarsi della strumentazione tecnica necessaria ad adempiere all'obbligo di gestire i flussi contabili con le pubbliche amministrazioni con modalità digitale, nonché a familiarizzare con le nuove procedure di emissione e conservazione delle fatture elettroniche.

Fatturazione elettronica alla P.A.: Chiarimenti

Con la P.A. i rapporti saranno possibili solo con fatturazione elettronica. La regola vale non solo per le imprese ma anche per i professionisti e i privati; la data di entrata in vigore dell'obbligo non è al momento individuabile essendo rimessa all'emanazione di un regolamento da parte dei competenti ministri.

A prescindere dalla data di entrata in vigore del suddetto regolamento, una volta emesso si avranno tre mesi di periodo transitorio, dopo le amministrazioni e gli enti interessati non potranno accettare le fatture emesse o trasmesse in forma cartacea né potranno procedere ad alcun pagamento, nemmeno parziale, sino all'invio in forma elettronica.

Comunque entro il 31 marzo 2008 il ministro dell'economia e delle finanze individuerà il gestore del sistema di interscambio dei documenti entro il quale transiteranno i documenti dematerializzati. L'introduzione dello schema telematico per i pagamenti della pubblica amministrazione è stato previsto dall'art. 5 commi da 41 a 45 del disegno di legge alla finanziaria 2008 nello schema passatoal senato.

La regola generale

La ragione di fondo è quella di semplificare il procedimento di fatturazione e registrazione delle operazioni imponibili che interessano le pubbliche amministrazioni. Inoltre l'erario sarà in grado di monitorare in tempo reale i flussi della spesa pubblica.

Modalità di realizzo

La trasmissione delle fatture elettroniche avverrà attraverso un sistema di interscambio istituito dal Ministero dell'economia e delle finanze e da questo gestito anche avvalendosi delle proprie strutture societarie. Entro il 31 marzo 2008 attraverso un decreto del ministro dell'economia e delle finanze verrà individuato il gestore del sistema di interscambio e ne saranno definite le competenze e le attribuzioni.

Tempistica

In termini di attuazione dell'obbligo di fatturazione elettronica nei rapporti con la pubblica amministrazione c'è una data finale certa. Rappresentata dal fatto che a decorrere dal termine di tre mesi dalla data di entrata in vigore del regolamento attuativo, le amministrazioni e gli enti pubblici individuati dall'obbligo normativo non possono accettare le fatture emesse o trasmesse in forma cartacea né possono procedere ad alcun pagamento, nemmeno parziale, sino all'invio in forma elettronica.

Il regolamento quindi che dispone l'entrata in vigore della misura sarà varato con decreto del ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con il ministro per le riforme e l'innovazione nella pubblica amministrazione.

In questo documento verranno definite le regole di identificazione univoca degli uffici centrali e periferici delle amministrazioni destinatari della fatturazione; le regole tecniche relative alle soluzioni informatiche da utilizzare per l'emissione e la trasmissione delle fatture elettroniche e le modalità di integrazione con il sistema di interscambio; le linee guida per l'adeguamento delle procedure interne delle amministrazioni interessate alla ricezione ed alla gestione delle fatture elettroniche; le eventuali deroghe agli obblighi, limitatamente a determinate tipologie di approvvigionamenti; la disciplina dell'utilizzo, tanto da parte degli operatori economici, quanto da parte delle amministrazioni interessate, di intermediari abilitati, ivi compresi i certificatori accreditati ai sensi dell'articolo 29 del codice dell'amministrazione digitale di cui al decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82, allo svolgimento delle attività informatiche necessarie all'assolvimento degli obblighi normativi; le eventuali misure di supporto, anche di natura economica, per le piccole e medie imprese; la data, a decorrere dalla quale decorrono l'obbligo con possibilità di introdurre gradualmente il passaggio al sistema di trasmissione esclusiva in forma elettronica.

Alla P.A. solo fatture elettroniche

Sembra che il Governo sia intenzionato a rendere operativa dal 1° luglio 2008 la disposizione che obbliga alla gestione elettronica dei documenti contabili e fiscali nei rapporti con le amministrazioni dello Stato e con gli enti pubblici nazionali (così sostiene il Sole 24 Ore).
Visto e considerato che la fatturazione elettronica in Italia al momento la fanno si e no quattro gatti credo che il termine sia decisamente ottimistico.
Comunque a prescindere da quando la fantascienza si trasformerà in realtà la disposizione prevede l’obbligo da parte dei fornitori delle amministrazioni dello Stato di gestire le fatture, nelle fasi di emissione, trasmissione e conservazione, solo con modalità elettronica, semplificando, in questo modo, il processo di fatturazione e di registrazione delle operazioni realizzate e consentendo di monitorare tempestivamente la spesa pubblica.

Fattura elettronica: Chiarimenti

Con la risoluzione n. 161/E del 9 luglio 2007, l'Agenzia delle entrate ha definitivamente chiarito alcuni aspetti connessi alla fatturazione elettronica e alla conservazione sostitutiva dei documenti rilevanti ai fini tributari. Numerosi i quesiti affrontati, raggruppati in quattro categorie principali: adempimenti preliminari all'attivazione del servizio, tipologia dei documenti oggetto della conservazione sostitutiva, tempistica della conservazione, accessi, ispezioni e verifiche.
Alcune delle problematiche avevano già trovato soluzione nelle circolari 19 ottobre 2005, n. 45/E, e 6 dicembre 2006, n. 36/E; tuttavia, anche per esse è stato ribadito, in termini più specifici, l'orientamento interpretativo espresso a suo tempo.

Adempimenti preliminari all'attivazione del servizio di conservazione sostitutiva dei documenti rilevanti ai fini tributari
Tra questi, rientra l'invio della comunicazione prescritta dall'articolo 7, comma 1, del Dm 24 gennaio 2004, per il pagamento dell'imposta d bollo sui documenti informatici.
Al riguardo è stato chiarito che la comunicazione ha natura preventiva, ossia deve essere effettuata prima dell'avvio della conservazione; inoltre, è stato puntualizzato che per soggetto "interessato" deve intendersi "la persona fisica o giuridica tenuta a corrispondere l'imposta di bollo sui documenti informatici".
Ciò significa che, anche nelle ipotesi in cui l'incarico della conservazione venga affidato a terzi in outsourcing, soggetto interessato e, quindi, tenuto alla comunicazione preventiva, rimane il contribuente che affida l'incarico.

Il secondo dei quesiti posti riguardava il concetto di registrazione ai fini del pagamento dell'imposta di bollo sui registri tenuti con modalità informatiche.
In via generale, la risoluzione ha provveduto a chiarire che "per registrazione deve intendersi ogni singolo accadimento contabile, a prescindere dalla righe di dettaglio".
Dunque, per il libro degli inventari "accadimento contabile" va inteso come registrazione relativa a ciascun cespite (nonché la registrazione della nota integrativa), mentre per il libro giornale il concetto di registrazione va riferito a ogni singola operazione rilevata in partita doppia, a prescindere dalle righe di dettaglio interessate.

Tipologia dei documenti oggetto di conservazione
E' stato definitivamente affermato che i cosiddetti spool di stampa non possono essere conservati senza transitare per le fasi della materializzazione su supporto cartaceo e dell'acquisizione della relativa immagine.
Il documento che da origine alla spool è, infatti, un documento analogico, cioè un documento formato utilizzando una grandezza fisica e, pertanto, non può farsi a meno di acquisire l'immagine della suddetta grandezza fisica, carta, film o nastro magnetico che sia, così come prescritto dall'articolo 4 del citato Dm.

Al riguardo, l'Agenzia delle entrate ha chiarito che "né è possibile immaginare, allo stato della legislazione, un documento che abbia natura analogica ma veste informatica".
Dunque, le argomentazioni relative alla natura dello spool sono destinate a valere anche per altre tipologie di documenti quali, ad esempio, scan to mail, fax server, e-mail, links e simili, che non nascono fin dall'origine con le caratteristiche dei documenti informatici rilevanti ai fini della disposizioni tributarie.

Fatta questa premessa di carattere generale, la risoluzione ha affrontato questioni inerenti alla natura di documento analogico originale unico della nota spese dipendenti e della scheda carburante.
Quanto alla prima, in considerazione delle diverse modalità con cui può essere effettuato il rimborso delle spese ai dipendenti (analitica, forfetaria o mista) e della mancanza di un documento unico utilizzabile come nota spese dipendenti, è stato richiamato l'orientamento espresso con la circolare n. 36/E del 2006, punto 4, con la conclusione che "se si utilizza una modalità analitica di rimborso spese ai dipendenti ed insieme alla nota spese sono conservati i documenti giustificativi della stessa, la nota può rientrare nel novero dei documenti analogici originali non unici, qualora sia possibile ricostruirne il contenuto attraverso la combinazione dei predetti documenti giustificativi e dei dati risultanti dalla contabilità".

Al contrario, la scheda carburante deve essere istituita in conformità con il modello allegato al Dpr 10 novembre 1997, n. 444. Gli elementi che devono risultare dalla scheda non possono essere desunti dalle annotazioni che della stessa fanno tanto l'acquirente quanto il distributore di carburante, nei registri previsti dalla normativa in materia di imposta sul valore aggiunto.
Da ciò consegue che "soltanto nel caso in cui tali elementi essenziali possano essere ricostruiti sulla base delle annotazioni della scheda carburante nella contabilità generale sarà possibile considerare tale documento analogico un originale non unico con conseguente esclusione dell'intervento del pubblico ufficiale nel processo di conservazione sostitutiva".

Per ciò che concerne il libro degli inventari è stato chiarito che, stando al disposto dell'articolo 39 del Dlgs 7 marzo 2005, n. 82 (recante il codice dell'amministrazione digitale), norma applicabile anche a privati, esso può essere formato e tenuto con modalità informatiche.
Ai fini della conservazione, l'Agenzia delle entrate ha ribadito la possibilità di coesistenza di fatture analogiche e digitali, rimettendo al contribuente la scelta tra l'istituzione di appositi registri sezionali o la creazione di blocchi sezionali distinti di un unico registro, "a condizione che le fatture siano annotate e numerate progressivamente con distinta serie numerica (alfabetica o alfanumerica) in ordine cronologico e senza soluzioni di continuità per periodo d'imposta".

Non viene affrontata la problematica relativa alla legittimità di una clausola che preveda l'esclusiva per tipologia di documenti, in caso di affidamento a terzi dell'incarico della conservazione.
Si tratta, infatti, di una clausola contrattuale la cui interpretazione è estranea all'istituto dell'interpello.

Tempistica della conservazione
Si è ribadito che la conservazione delle fatture attive deve essere operata entro quindici giorni dall'emissione, momento che per le fatture elettroniche coincide con quello della trasmissione telematica, mentre per i documenti analogici si identifica con quello di consegna o spedizione.

La possibilità per il contribuente di effettuare la conservazione a intervalli più ravvicinati porta a ritenere che sia regolare una conservazione effettuata entro quindici giorni dalla data indicata in fattura se "il termine quindicinale, calcolato con decorrenza dalla data indicata nella fattura emessa, viene a scadere prima di quanto avverrebbe facendo decorrere il medesimo termine dalla data di trasmissione telematica, ovvero della consegna o spedizione della fattura cartacea".

Non è stata condivisa, invece, l'opzione interpretativa secondo cui il termine quindicinale per la conservazione delle fatture passive decorre, non dalla ricezione, ma dalla annotazione del documento in contabilità generale.

Per i documenti diversi alla fatture, il termine di conservazione è almeno annuale; se si tratta di documenti inerenti alle dichiarazioni annuali, la loro conservazione dovrà essere completata entro il termine di presentazione della relativa dichiarazione.

I documenti che non hanno inerenza con le dichiarazioni annuali dovranno essere conservati entro un anno dalla loro formazione.

La risoluzione ha poi ribadito che, in caso di avvio del processo di conservazione in corso d'anno, i termini annuale e quindicinale non sono vincolanti per i documenti analogici già formati in precedenza; l'Agenzia delle entrate ha richiamato, comunque, l'attenzione sulla disposizione dell'articolo 4, comma 2, del Dm.

Anche relativamente all'idoneità del sistema HSM (acronimo che sta per Hardware Security Module o anche Host Security Module), utilizzato in modalità unattended, a creare una firma elettronica qualificata idonea al perfezionamento del processo di conservazione sostitutiva, nessuna risposta è stata fornita, esulando la questione dall'ambito applicativo dell'interpello del contribuente, trattandosi di una valutazione eminentemente tecnica e non giuridica.

Accessi, ispezioni e verifiche
Gli ultimi quesiti si sono incentrati su accessi, ispezioni e verifiche. Per fornire adeguato riscontro, l'Agenzia delle entrate è partita dalla seguente premessa: "in tutti i casi in cui il contribuente affida, in tutto o in parte, il processo di conservazione a soggetti terzi continuerà a rispondere nei confronti dell'Amministrazione finanziaria della corretta tenuta e conservazione delle scritture contabili e di tutti i documenti fiscalmente rilevanti. Eventuali inadempienze del soggetto incaricato della conservazione non potranno essere opposte all'Amministrazione finanziaria per giustificare irregolarità o errori nella tenuta e nella conservazione della contabilità o, più in generale, di tutti i documenti rilevanti ai fini tributari".

Da ciò discende non solo che il soggetto incaricato della conservazione dovrà effettuare la stessa anche quando i documenti siano messi a sua disposizione oltre il termine di legge, ma anche che l'eventuale superamento del termine quindicinale per la conservazione delle fatture sarà addebitato al contribuente.

Per converso, le regole del concorso di persone nell'illecito, di cui all'articolo 9 del Dlgs 18 dicembre 1997, n. 472, comportano che, se l'applicazione della sanzione è conseguenza di un azione o omissione, dolosa o colposa, dell'incaricato della conservazione, questi è tenuto a rispondere della sanzione in concorso con il contribuente.

Infine, è stato chiarito che fino all'adozione del provvedimento indicato dall'articolo 6, comma 2, del Dm 23 gennaio 2004, i contribuenti non possono avvalersi della facoltà di esibire telematicamente i documenti conservati.
Tuttavia, ciò non inficia l'obbligo, previsto dal comma 1 del menzionato articolo 6, di rendere i documenti leggibili e, a richiesta, disponibili su supporto cartaceo e informatico presso il luogo di conservazione delle scritture, in caso di verifiche, controlli o ispezioni.
"Né la mancata adozione del provvedimento in parola influenza in alcun modo l'estensione dell'ispezione documentale a tutti i libri, registri, documenti e scritture, compresi quelli la cui tenuta e conservazione non siano obbligatorie, che sono accessibili dalle apparecchiature informatiche installate nei locali in cui viene eseguito l'accesso" (come previsto dall'articolo 52, comma 4, del Dpr n. 633 del 1972).

Fattura elettronica: Modalità di conservazione

Riguardo alla conservazione dei documenti elettronici abbiamo due distinti processi da attivare

Il processo "quindicinale" di emissione/ricezione delle fatture (schema 1)

L'articolo 39, comma 3, del Dpr n. 633/1972 dispone che le fatture elettroniche, trasmesse o ricevute in forma elettronica, debbano essere archiviate nella stessa forma. Quindi, l'emissione della fattura elettronica vincola sia l'emittente che il destinatario alla conservazione elettronica, processo disciplinato dall'articolo 3 del Dm 23 gennaio 2004, realizzato nel rispetto delle regole tecniche dettate dall'articolo 3 della deliberazione Cnipa n. 11/2004.
L'articolo 3, comma 2, del sopra citato decreto prevede per la conservazione elettronica delle fatture una cadenza almeno "quindicinale".
Si evidenzia che il processo di conservazione delle fatture deve essere eseguito entro quindici giorni dal ricevimento/emissione da parte del destinatario/emittente, fermi restando i termini per l'assolvimento degli obblighi di registrazione previsti dalla normativa IVA.

Dal punto di vista operativo, sulle fatture emesse con l'apposizione del riferimento temporale e della firma digitale, bisognerà, ogni quindici giorni, generare un'impronta e sottoscriverla con firma digitale e marca temporale.

Detta in parole povere l'impronta è una sintesi dei documenti in forma binaria (sequenze di zero e uno). La sequenza di simboli generata avrà sempre la stessa lunghezza (allo stato attuale le impronte sono composte da 160 bit). Altre caratteristiche importanti riguardano l'impossibilità di risalire ai documenti di origine partendo da una determinata impronta e l'impossibilità di generare da documenti diversi impronte uguali.

Per quanto concerne l'apposizione della marca temporale, si sottolinea che, così come avviene per un documento firmato, dove la data riportata in calce indica il riferimento temporale in cui è stato redatto, anche per i documenti informatici vale lo stesso principio, con la differenza che la data sul documento viene apposta da un soggetto terzo sotto forma di marca temporale. L'apposizione della marca temporale consente di rendere opponibile a terzi un riferimento temporale.
Si ricorda che il documento informatico, sottoscritto con firma digitale o con un altro tipo di firma elettronica qualificata, ha l'efficacia probatoria prevista dall'articolo 2702 del Codice civile, vale a dire fa piena prova, fino a querela di falso.

Il processo "annuale" di conservazione delle fatture (schema 2)

Una precisazione si rende necessaria per quanto riguarda le fatture di acquisto, in quanto la memorizzazione elettronica delle stesse deve rispettate le disposizioni dell'articolo 25 del Dpr n. 633/1972. Pertanto, non essendo possibile apporre un progressivo di registrazione sui singoli documenti, visto che il documento elettronico non è modificabile, bisognerà le opportune associazioni tra le fatture e le registrazioni nel registro Iva.

Il processo di conservazione elettronica delle fatture, rappresentato nello schema 1, dovrà essere ripetuto almeno ventiquattro volte nel corso dell'anno (due impronte quindicinali al mese). Quindi, a fine anno, occorrerà selezionare le ventiquattro impronte quindicinali e generare un'impronta annuale che rappresenterà tutte le fatture del ciclo attivo e passivo. Infine, si procederà ad apporre sull'impronta annuale ottenuta la sottoscrizione elettronica (firma digitale) e la marca temporale, in luogo del riferimento temporale, come disposto dall'articolo 3, comma 2, del Dm 23 gennaio 2004.

Legenda: F.D. = firma digitale R.T.= riferimento temporale M.T. = marca temporale



Chiarimenti sull'impronta dell'archivio informatico

L'articolo 5 del Dm 23 gennaio 2004 prevede che entro il mese successivo alla scadenza dei termini stabiliti per la presentazione delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi, all'Irap e all'Iva, il soggetto interessato (ovvero il responsabile della conservazione) trasmetta per via telematica all'Agenzia delle entrate una comunicazione contenente l'impronta dell'archivio informatico oggetto di conservazione, la sottoscrizione elettronica e la marca temporale.
Il termine in questione si riferisce all'ultimo giorno del decimo mese successivo a quello di chiusura del periodo di imposta e, pertanto, l'impronta dovrebbe essere inviata entro il 30 novembre dell'anno successivo. Dopo l'invio dell'impronta, l'Agenzia delle entrate renderà disponibile, sempre per via telematica, la ricevuta di avvenuta comunicazione, rilasciando un numero di protocollo identificante l'operazione effettuata.

Dato che manca il provvedimento relativo alle modalità tecniche di invio la circolare 36/E del 6 dicembre 2006 ha chiarito che la conservazione elettronica dei documenti poteva essere effettuata a partire dal 3 febbraio 2004, pur in mancanza del provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate. Pertanto, fino all'approvazione del suddetto provvedimento, il contribuente non è tenuto a effettuare comunicazione alcuna.

Fattura elettronica: Modalità di emissione

Le caratteristiche della fattura elettronica

La possibilità di emettere fatture elettroniche, in alternativa alle tradizionali modalità cartacee, è stata introdotta nel nostro ordinamento dal Dlgs n. 52/2004, che ha modificato integralmente l'articolo 21 del Dpr n. 633/1972.
La circolare n. 45/E del 19 ottobre 2005 ha precisato che la fattura in formato digitale, per poter essere considerata fattura elettronica rilevante ai fini tributari, non deve contenere "macroistruzioni" né "codici eseguibili", tali da attivare funzionalità che possano modificare gli atti, i fatti o i dati rappresentati. Le fatture, quindi, non devono essere alterabili né durante l'accesso né durante la conservazione; in altre parole, devono essere documenti statici non modificabili. Pertanto, al fine di dare rilevanza civilistica e fiscale a ciascuna fattura, l'emittente deve assicurare che siano garantiti i seguenti requisiti:

• attestazione della data
• autenticità dell'origine
• integrità del contenuto

Tali requisiti sono garantiti mediante l'apposizione, su ciascuna fattura o sul lotto di fatture destinate a un unico soggetto, del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata da parte dell'emittente oppure impiegando sistemi Edi (Electronic Data Interchange) che garantiscono i predetti requisiti di autenticità e integrità. L'Edi è un sistema di trasmissione dati caratterizzato, principalmente, dallo scambio diretto di messaggi commerciali tra sistemi informativi, a mezzo di reti di telecomunicazioni nazionali e internazionali.

Dal documento cartaceo a quello informatico

La trasformazione del documento cartaceo in documento elettronico, solitamente in formato pdf, avviene mediante uno scanner. L'apposizione sul documento elettronico del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata (firma digitale) genera il cosiddetto documento informatico in formato "P7M", rilevante ai fini civilistici e fiscali.

Si riporta di seguito il processo di generazione del documento informatico:

Il documento informatico generato conterrà il certificato digitale di sottoscrizione e la chiave pubblica del firmatario. Si evidenzia che il certificato di sottoscrizione deve essere generato seguendo precise indicazioni e standard stabiliti per legge. Esso dovrà contenere informazioni riguardanti l'identità del titolare, la chiave pubblica attribuitagli al momento del rilascio, il periodo di validità del certificato stesso e i dati dell'ente certificatore. L'elenco pubblico dei certificatori, previsto dall'articolo 29, comma 1, del Dlgs n. 82/2005, può essere consultato via Internet sul sito www.cnipa.gov.it

Modalità operative

L'articolo 21, comma 3, del Dpr n. 633/1972 dispone che è possibile utilizzare sistemi di fatturazione elettronica solo previo accordo con il destinatario; pertanto, non sarà possibile trasmettere fatture elettroniche al cliente se questi non ha espresso il proprio consenso a riceverle in tale formato.
A seconda degli accordi intercorsi, si potrebbero avere trasmissioni telematiche che necessitano di ricevute di invio/consegna e altre che non le prevedono. Pertanto, se sono previste ricevute di notifica, bisognerà ricorrere a un sistema di posta elettronica certificata (Pec). Nel caso in cui non sia richiesta alcuna ricevuta, il documento informatico trasmesso per via telematica si intende spedito dal mittente se inviato al proprio gestore, e si intende consegnato al destinatario se reso disponibile nella casella di posta elettronica messa a disposizione dal gestore. Al fine di evitare interpretazioni non corrette sull'utilizzo della posta elettronica, si precisa che le fatture allegate a una e-mail, se non emesse secondo le modalità previste dal Dm 23 gennaio 2004, devono essere considerate come documenti analogici.
Per quanto riguarda il concetto di emissione/trasmissione delle fatture elettroniche, potrebbe non essere chiaro il momento in cui la fattura si considera fiscalmente emessa, ai sensi dell'articolo 21 del Dpr n. 633/1972. La circolare n. 36/E del 6 dicembre 2006 ha precisato che il momento di emissione rilevante ai fini fiscali coincide con l'apposizione sul documento del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata; pertanto, rilevante sarà il momento di emissione giuridica e non quello amministrativo contabile.

Ulteriori chiarimenti

La circolare n. 45/E del 2005 (punto 3.1.2) prevedeva l'obbligo di conservazione dei documenti per tipologia, vale a dire che, se si conservava in formato elettronico una sola fattura di acquisto, si era obbligati a conservare in formato elettronico tutte le fatture passive. Per ovviare a tale problematica, che rischiava di frenare lo sviluppo della fatturazione elettronica, è stata prevista, con la citata circolare 36/E, la possibilità di conservare contestualmente fatture elettroniche e fatture cartacee, utilizzando per quelle cartacee appositi registri sezionali.
Tale modalità operativa è consentita a condizione che le fatture siano annotate in un registro sezionale e numerate progressivamente, con una distinta serie numerica in ordine cronologico, senza soluzione di continuità per periodo di imposta. Per ogni singolo cliente o fornitore, inoltre, dovrà essere eseguita un'unica modalità di conservazione per l'intero periodo d'imposta, in modo che le fatture emesse o ricevute risultino annotate tutte nello stesso registro.